2023年税收法治研究综述
作者：
翟继光（中国政法大学民商经济法学院）
2023年是全面贯彻落实党的二十大精神的开局之年。学术界在习近平法治思想指导下，持续深入学习贯彻党的二十大精神，切实将习近平法治思想学习成果转化为推进税收法治建设的思路与方法，围绕税收法治建设的一系列理论和实践问题，进行了积极探索，形成了一大批聚焦传统与热点的学术研究成果，统筹理论与实践，兼顾守成与创新，为税收法治建设提供了有效的理论供给和重要的学术支撑。本文归纳梳理了2023年税收法治研究相关成果，旨在为推进税收法治建设提供依据和参考。
建设社会主义法治中国，是建设富强民主文明和谐的社会主义现代化国家的重要目标之一。税收法治建设是法治中国建设的重要环节。2023年，学术界学习贯彻党的二十大精神，遵循税法基本原则，围绕全面推进税收法治建设进行理论研究，取得了丰硕研究成果。
（一）学习贯彻党的二十大精神，全面推进税收法治建设研究
党的二十大报告用“坚持全面依法治国，推进法治中国建设”一个章节专门部署法治建设，并提出了一系列关于全面依法治国的新判断、新观点和新部署，特别强调要“健全现代预算制度，优化税制结构，完善财政转移支付体系”。这也是未来一段时间税收法治建设的中心任务。闫海 等（2023）提出，税收法治是中国特色社会主义法律体系的重要组成部分，对于我国社会主义现代化国家建设起到固根本、稳预期、利长远的保障作用。落实税收法定原则是优化税制结构的基础，我国应当加快高质量税收立法，推进税收执法法治化。党的二十大报告强调，“分配制度是促进共同富裕的基础性制度”。何锦前认为，税法收入分配功能是契合共同富裕目标的现代性功能，又分为强制性和诱致性两种分配子功能，税法的其他功能、税法以外的其他部门法乃至经济社会等宏观因素均不同程度地影响着税法收入分配功能，须在制度建设中加以协调平衡。财产税制度的完善有利于落实党的二十大报告提出的“规范收入分配秩序，规范财富积累机制”。胡翔认为，为了回应我国加快推进共同富裕的政治呼吁，财产税制度改革宜以调节财产分配作为主要目标，在此基础上进一步完善财产税制度的法律框架。
（二）遵循税法基本原则全面推进税收法治建设研究
全面推进税收法治建设必然要求全面落实税收法定原则。2023年，我国税收法定原则的落实取得了丰硕成果，但“一税一法”的平移立法模式，仍然存在税制过于简单、各单行税法之间缺乏有机统筹和关联的问题。这也引起了学术界的广泛关注和热烈讨论。张世明（2023a）认为，在税法的基本原则中，税收法定原则可谓税法的最高原则，被称为税法领域中的“帝王条款”，但税收法定不能仅仅被理解成由狭义的法律来规定税收，否则最终的结果便是将税收人治披覆以税收法治的光鲜外衣而已。张婉苏认为，税收法定原则强调的法律保留仅是税收法治的形式要求，更要重视税收实质公平正义的实现，应以更深层次的机制满足税收法治的价值追求和原则要求，实现从税收法定到税收法治的实践进阶。
税收正义的理论渊源包括税收公平、分配正义和税收法律主义。覃俊豪认为，我国税制改革应关注税收正义的理念，国内层面以“公平优先，兼顾效率”为原则完善税法，国际层面坚持合作共赢，通过多边合作来实现国际税收正义。高金平 等认为，实质课税原则与税收法定原则具有互补关系，学术界应深入研究如何将实质课税原则应用于税收立法，以增强税法的稳定性、确定性、可操作性，进一步防范税务执法风险和提高税法遵从度。
在党的二十大精神指引下，学术界对税收法治建设的认识已经从全面落实税收法定原则上升为将税收法定原则与实质公平正义原则相结合，为全面实现党中央提出的共同富裕目标，为国家的长治久安而设计切实可行的税收法律制度。2023年的相关研究成果既高屋建瓴，又立足现实，充分实现了习近平法治思想、党的二十大精神与税收法治理论的高度融合。税收法治建设的终极目标是实现税收正义，税收正义是广大纳税人合理期待的一切价值目标在税收领域均得以实现的状态。简言之，就是公平的税收制度得到公正执行的状态。公平税收强调的是实体正义，而公正执行强调的是程序正义。税收法定与税收公平是表里的关系，税收法定是税收公平之表，税收公平是税收法定之里。只有以税收法定为表的税收公平才是持久、稳定的税收公平，同时也只有以税收公平为里的税收法定才是民主、正义的税收法定。学术界未来的研究应当结合具体税种制度和税收征管制度的现状，深入探讨在每一项制度中如何贯彻税收正义的思想，如何将党中央的方针政策落实到具体税收制度之中。
二、税法法典化与税收法律体系的完善
税法法典化是2023年学术界的关注重点，不仅聚焦税法典的基础理论和形式设计，更具体指引了税收实体和程序法律制度的体系性完善。
（一）税法典的理论基础与整体设计
税法法典化是新时代建设社会主义法治国家的要求，也是国家治理体系现代化的必要步骤。熊伟认为，“平移式”税收立法完成后，提升质量将成为我国立法工作的重点，基于分步推进、重点突破的原则，除了完成形式上的税收法定任务，当务之急是尽快启动税法总则的立法。邓伟认为，税法典中税收法定的规范表达应采取“课税要素+文件位阶”的形式。总则部分的表达方式为，规定应由狭义法律规定的共同性课税要素的类型，并为分则相关授权规定保留恰当接口。宪法是未来税法典编纂的最重要基础。胡明认为，贯彻宪法至上理念是编纂税法典的形式要求，遵循人民至上理念则是税法典编纂的实质根基。税法典编纂的宪法规范供给，主要分为确认性规范、授权性规范、禁止性规范及义务性规范，形成具体编纂的宪法底线、边界和要求。税法典体系结构是税法典编纂的基础工程和顶层设计。施正文提出，应以税收法律关系为逻辑主线，构建“总则—税种制度—征管与程序”三编制法典体系，以充分体现总则与分则、实体与程序等逻辑关系。蒋悟真认为，面向新时代的税收立法，应将法典式立法理念和技术植入其中，达成制定税法典的统一共识，从形象定位、模式选择、框架安排、实施步骤等方面开展工作，最终制定出一部“反映中国国情、突出中国特色、贡献中国智慧”的现代税法典。
（二）税法总则立法研究
税法法典化是历史的、逻辑的和现实的统一。刘剑文提出，税法总则作为未来税法典之总则法，对内可统领税收实体制度与程序制度，有助于完善税收法律体系；对外可沟通其他法律部门，确保各项税法能融入国家法律体系。在国家治理体系中，税法总则作为纳税人权利与政府权力的平衡之法，既可以通过纳税人权利保护理念的落实，营造和谐互动的征纳关系，也可借由税法的规范性，提高税务行政的规范性与效率。李刚主张，税法总则应当依循“总论→实体法→程序法→救济法→处罚法”的主线采九章制结构，整体篇幅采“小总则”型，未来向“中间型”发展。为顺应数字经济时代的发展要求和回应国际税改最新成果，可分别专设“以数治税与信息保护”和“国际税收征管协助与互助”两个特色章节。
纳税义务体系是税法总则的基础性概念与核心范畴。王桦宇认为，我国应在税法总则立法框架下建构以纳税人为中心的纳税义务制度，并在具体税种制度中加以类型化并制定明确的规则要件，使得纳税义务体系在总则法、实体法和程序法上的理论与适用实现协调统一。侯卓 等认为，纳税义务的消灭关涉纳税人切身利益，应在制定税法总则时详加考量，将“纳税义务的消灭”作为“纳税义务”专章的一节较为合理，但要处理好与税法总则其他章节、其他通则性法律和单行税种法的关系。
（三）税法分则立法研究
法典化为现行税收分散立法模式带来重塑契机。在反避税立法路径的选择方面，崔晓静 等建议，采用顺应国际趋势的主客观二元标准的立法路径，在税法典总则编中设置作为税法一般规则的一般反避税条款，并将现行反避税实体规则及程序规则予以统筹、整合后调整至税法典的对应编章，同时对反避税重要概念予以立法明文界定。蒋遐雏认为，数字经济背景下，应当综合考虑税收竞争因素，抓住数字经济给所得税领域带来的联结度、数据和所得定性等三大问题，不断完善相关税收制度。税法附表位居税种法正文之后，以呼应正文规范的附件形式频见于单行税种法。叶金育提出，针对决定设置税法附表的税种法，应恪守融法定性、具体化和简约性于一体的设计基准，统一税法附表形式的立法表达，优化税法附表所涉税目税率等课税要素的内容设计。
税法的法典化是税收立法发展到一定阶段的必然产物。2023年，学术界将税法典作为研究重点，一方面说明税法学研究高瞻远瞩，另一方面也表明我国税收立法水平已经达到一定高度，已经基本具备编纂税法典的立法基础。综观2023年的研究成果，相关研究已经从呼吁制定税法典的倡导阶段发展到具体设计税法典结构与条款的落实阶段，未来还需对重要条款展开大规模系统性研究。编纂税法典不仅仅是将全部税收法律编入一部法典，更重要的是将我国行之有效的税收法律制度编纂成一部经典性的法律向全世界展示。因此，税法典不应创设过多新制度，也不应指望税法典对现行税收法律制度进行重大革新和完善，那样只会增加税法法典化的难度和实施效果的不确定性。目前，全国人大及其常委会并未将税法典确定为短期内的立法任务，这表明中央对法典编纂的定位是清晰和科学的，编纂税法典的前提是不仅要有比较完备的税收法律体系，而且要有比较完善的税收法律制度。由此可见，在编纂税法典之前，我国还有艰巨的税收立法任务，包括增值税、消费税、关税、土地增值税等税种的立法，税收征管法的修订，现有税种法的完善以及税法总则的制定等。当然，学术界目前即开展大规模的税法典立法研究也是适宜的，税法典的立法与我国现行税收法律体系及制度的完善是一个问题的两个方面，二者可以同时开展，但应提供多种编纂税法典的路径和具体方案，以便决策部门从中选出更能满足我国目前实践需要的立法模式。税法典的编纂并非一蹴而就，我国建成完善的税收法律体系及其制度之日，也就是税法典的内容完成之日，将全部税收法律规范在形式上编纂为税法典也就指日可待了。
增值税法和个人所得税法是2023年学术界重点关注的税种法。除此之外，学术界对于税收实体法的完善研究还涉及碳税立法、环境保护税法等。
（一）增值税立法研究
我国制定增值税法的意义十分重大，不仅能有力地落实税收法定原则、增强增值税的权威性和严肃性、法律化税制改革成果、健全完善税收法律体系，还能进一步树立依法治税的良好国际形象。而科学、明确的整体指引是增值税立法稳步推进、税制系统完善的关键。张守文（2023a）提出，增值税改革和立法应遵循一般法治逻辑，将增值税的基本原理与法治原则有机融合，并据此确立增值税的立法模式、立法结构、立法内容等，从而不断提升增值税法的立法质量。褚睿刚认为，抵扣规则是增值税法的核心规范，应当以展现法律属性的税法价值制约增值税法的技术属性，以权利分析范式重新审视抵扣规则，以比例原则为工具探索抵扣权限制的合理界限。
2023年，有关增值税具体税制完善的研究亦不断深入。杨小强 等以“增值税立法中经营活动的认定”为基本问题，认为应以持续性收入而非给付对价作为经营活动的判断标准，持续性收入的认定可以从市场参与及其获得收入的可能性等角度综合分析，而与交易主体是否具备盈利动机以及是否真正获得收入无关。朱江涛认为，增值税法应在取消小规模纳税人和简易计税方法、推行两档税率结构、充分保障纳税人抵扣权、统一核定进项税额扣除等议题上进一步彰显良法善治理念。
（二）个人所得税法的完善研究
实现全体人民共同富裕，是中国式现代化的重要目标，需要各类制度的协同支撑，其中，个人所得税制度的保障和促进尤为重要。张守文（2023b）认为，基于中国式现代化对个人所得税制度提出的新要求，应结合分配结构存在的问题及其对共同富裕的影响，持续完善个人所得税制度的课税要素结构，提升其促进公平分配和共同富裕的功能。而对课税要素结构的调整，是个人所得税制度优化的重点，应依循税收法定、税收公平、税收效率等基本原则，根据经济发展的阶段，结合公平分配和共同富裕的现实需要，持续完善个人所得税法。刘剑文 等（2023a）提出，生育权保障与个人所得税法的价值目标、量能课税原则以及激励功能具有高度契合性，应当实行二元可选择的课税单位模式、建立费用扣除标准动态调整机制、增强专项附加扣除的差异性与精细化、以需求为导向设置特定税收优惠，为生育权的实现提供坚实保障。汤洁茵认为，在混合课征模式下，应取消退休金的免税待遇，将退休金与老年人获取的其他类型的所得汇总后计算收入总额，以养老费用扣除的方式，将老年人生存性消费所需的财产价值排除于征税范围之外。张成松认为，应从缴费环节、缴费目的、缴费水平、领取方式等方面整体设计个人养老金税收优惠规范，并体系设定个人养老金税收优惠条款、构建税务信息共享机制等予以配套保障。
（三）碳税立法的探索研究
为积极应对全球气候变暖、减少二氧化碳排放，适时开征碳税成为我国实现双碳目标、促进经济社会低碳转型的重要政策选项。杨晓妹 等认为，厘清市场主体碳排放责任和减排义务，选择合理的碳税征收模式，是有效发挥碳税环境和经济红利的重要前提。武晓婷 等认为，碳税作为重要的碳减排政策工具，有助于强化政府对碳排放行为的调控力度。合理设计碳税制度，有利于在保持经济平稳增长的同时促进双碳目标的实现。但现阶段，我国开征碳税存在现实困境，需要充分借鉴国际成熟的立法经验，分步骤、分阶段、循序渐进地推进。曹晓路建议分步骤、分阶段、循序渐进地推进我国的碳税制度设计，可在我国部分拥有特别立法授权的地区先行开展试点工作，待取得成熟经验后再由全国统一立法。
（四）环境保护税法的完善研究
环境保护税法的实体完善、程序优化和体系扩围是2023年学术界围绕环境保护税开展研究的重点。周志波 等认为，应从完善环境保护税征税客体的规定、适度扩大征税范围、逐步提高税率标准、优化减免税政策、完善共治共管机制、提升基层合作征管效能等方面进一步优化完善环境保护税制度。汪永福认为，环境保护税应基于权利–行为–责任的进路，以保护公共环境权为内核，对主体实施的环境公害与生态受益行为进行社会化规制，生成以污染排放税、资源产品税和生态补偿税费为核心的环境保护税体系。此外，《中华人民共和国环境保护税法》第十九条第二款要求纳税人对申报信息的真实性和完整性负责。刘锦 等认为，既要对该规定作限缩解释，以避免税务机关过度转移职责；又要完善申报规则，保障纳税人的异议权，并引入诚信激励机制，构建责任豁免制度，以增强纳税人的自主性和积极性。
增值税立法无疑是2023年落实税收法定原则最重要的工作，《中华人民共和国增值税法（草案）》多次公开征求意见，足见立法者对该部法律的审慎态度。2023年的相关研究成果仍偏重于增值税法的整体框架与基本制度，对具体条款的设计与论证还有待加强。增值税小规模纳税人制度在几部草案中的地位有所不同，表明理论界和实务界还存在较大争议。个人所得税制度的完善与共同富裕、人口老龄化、出生率降低等社会问题息息相关，其调节功能的有效发挥必须以足够数量的纳税人以及足够比例的税收收入为前提。学术界关于个人所得税制度完善的研究尚需置于更宽广的视野，从经济、法律、技术等多角度加以审视。碳税和环境保护税具有共同的目标，可以作为一类税收问题予以完善。由于环境保护税在制度设计之初已经为碳税预留了制度空间，完全可以在环境保护税的征税对象中增加碳税的税目。但目前相关研究成果尚较薄弱，大多停留在宏观理念与主体制度设计层面，对具体条款的研究还有待深入，碳税的开征时点、税负等值得后续跟进研究。
纳税人权利保护是税法研究的永恒话题。税收征管法是税收实体法的程序保障，围绕税收征管法的完善，2023年学术界的研究重点主要包括税收营商环境的优化、与相关法律的衔接以及与数字经济相匹配等方面。
（一）纳税人权利保护研究
新时代税收法治建设应坚持以人民为中心的发展理念，不断加强对纳税人各项权利的保护。胡芳 等认为，我国税收法治建设应提高纳税人的程序性权利保护程度，即在税收执法和税收司法过程中维护好纳税人的各项权利，在税收立法和税收法律文化中依次提高纳税人宪法性权利和实体性权利保护程度。刘剑文 等（2023b）认为，现代财税法经历着由保障型财税法向发展型财税法的理念跃迁，应赋予纳税人权利保护以全新内涵，在被动、消极、积极、主动四个层面上理解纳税人权利。针对个体发展权，财税法应以“两权分离”为核心保障个体自由发展的空间，通过法律赋能改善个体发展状况、提高个体发展能力。曹阳 等认为，在促进纳税人信息权与涉税信息管理权间平衡协调时，应遵循平衡协调、以纳税人为中心、税收法定、比例原则、公平信息实践诸原则及正当程序等原则理念，在此基础上形成相应类型化界分和场景化治理的整体思路。
（二）税收征管法的完善研究
税收征管法是规范税收征收管理的重要法律制度，也是依法治税的制度基础。随着我国经济社会发展变化，税制改革深入推进，修订和完善税收征管法一直广受社会各界的高度关注。2023年世界银行发布新版营商环境评估项目文件。其中，税收指标以税收规范质量、税务公共服务以及纳税效率作为基本框架，更加立体地展现出税收规范、征管制度以及遵从成本对于营商环境的影响。徐海燕认为，应以迎接世界银行项目评估为契机，编纂税法典，落实税收法定原则，将税收征管法修改为税收征管与服务法，将公共服务理念贯穿于整个税法体系。
与相关法律的协调是税收征管法修订完善中的一个重要课题。国家税务总局厦门市湖里区税务局课题组认为，破产企业注销难是横亘在税务部门与法院、破产管理人之间的突出问题，应进一步协调企业破产法与税收征管法关于破产注销的法律冲突、基层税务机关面临的现实困境，解决破产企业注销难的问题。翁武耀认为，税收征管法应修改的内容包括确立双轨制，即明确税收行政执法和刑事司法两项程序相互独立的双轨制，在此基础上处理好两项程序的关联，包括优先考虑以报告义务替换移交义务以及确保实体的一事不二罚和特定情况下的行刑并罚，同时增强税收违法行为行刑界定、处罚范围的一致性。
伴随着数字经济的快速发展，税收征管法的修订完善亟待匹配数字经济的发展需要。沈斌认为，涉税数据是税收征管法治回应数字经济时代挑战的核心要素，在涉税数据采集、共享和公共化三个场景下，应分别由纳税主体、其他公共部门和第三方私主体承担数据协助义务。茅孝军认为，随着以数治税的基本思路被税收征管改革文件明确，应分别在宏观、中观和微观层面确立以数治税的法律地位、法律价值位阶与法律规则，以确保以数治税顺利嵌入现行税收行政体系。
税收大数据有助于提升税收征管效率，但也存在危害个人信息的风险。张世明（2023b）提出，在数据隐私问题已经成为大数据时代顶层问题之际，基于国家税权的信息干预并不能仅仅以简单的共同善赋予自身以正当性反思的豁免权，需要采取均衡原则的立法理念，将纳税人基本权利保护作为税收征管法修订的出发点和落脚点。邢会强认为，在税收征管法修订时应明确政府部门之间的信息共享、纳税人的信息提供义务和第三方数据持有者的个人税务信息提供义务，并遵守“数字正当程序”之要求，给纳税人以通知、申诉、请求更正之权利。
2023年，学术界关于税收征管法的研究成果不断推陈出新，攻克了一个又一个难题，在诸多重大问题上取得了一致意见。纳税人权利保护是税收征管法最重要的任务之一，税收征管法的修订应当贯彻以纳税人为中心的理念，全面完善对纳税人权利的保护制度。2023年既有研究成果紧紧围绕纳税人权利保护这个核心来研究税收征管法各项制度的完善，值得肯定。优化税收营商环境是纳税人权利保护的重要举措，在数字经济时代，税收征管法的修订必须全面优化税收征管与纳税服务相关制度，才能不断优化营商环境，将纳税人权利保护提升到一个新的高度。同时，纳税人权利保护不仅仅是税收征管法的任务，其他法律中的涉税制度同样涉及纳税人权利保护问题，因此，在修订税收征管法的过程中应重点处理好税收征管法与民法、企业破产法、金融法、刑法等相关法律的关系。
税收案例的研究是近年来税收法治研究的重要方面。2023年学术界主要聚焦应税事实的认定、税务行政复议的完善和司法拍卖税款承担等内容进行研究。
应税事实认定争议是税务争讼的主要类型之一。应税事实是经济、私法和公法的交汇地带，局限于税法内部思维的观察视角将难以识别引起应税事实争讼的根源。张馨予认为，当前实务中应税事实认定存在从实体法到程序法层面的多重定性冲突，应厘清个案事实认定的方法论，并以税收构成要件体系为基准，重申法律适用逻辑与司法说理制度在应税事实认定体系中的基础地位。为解决新经济业态下应税事实认定的困境，叶姗提出了应税事实认定融贯论，即将融贯性理论引入税收征管领域，并认为应税事实认定取决于纳税人可否准确复述事实，及其构造的事实能否取信于税务部门。若纳税人构造基础事实时不具有合理商业目的，进而不当减轻其税收负担，税务部门可依据合理性原则进行调整。
《中华人民共和国行政复议法》（以下简称《行政复议法》）的修订对税务行政复议产生影响。翟继光认为，新修订的《行政复议法》将公开审理的普通程序作为行政复议审理的基本程序，不仅要求复议机关听取当事人的意见，还将听证程序作为必要补充。税务机关可考虑设立行政复议听证室，提高行政复议听证程序的规范性，促进规范执法。李俊英 等认为，应当将保障纳税人救济权作为税务行政复议的逻辑起点，合理确定申请复议期限的起算点，逾期清税并不导致纳税人丧失行政复议权，但应承担“逾期”的行政责任。陆佳 等认为，“清税前置”预先推定纳税争议的相对人违反了税法，应当予以取消，或者在保留“清税前置”制度的同时增加“延期或分期纳税”和“20%纳税＋加收利息”的条款。
此外，法院针对司法拍卖税款承担的认定争议较大，同案不同判现象突出，学术界对此展开了热烈讨论。梁晓莹认为，司法拍卖税款承担应该法定，司法拍卖税款承担主体可以按照税费产生时间和税费类型进行区分，历史税款和其他欠费由出卖人承担，拍卖税款按照税法各自承担。张旭认为，司法拍卖买受人税费负担范围争议属于典型的公法与私法交叉融合的问题，涉及税收法定与契约自由两项法律原则之间的冲突，应规范拍卖执行法院的公告内容，减少使用概括性包税条款，并尽可能明确买受人和被执行人各自应承担税费的范围，从前端降低争议的发生。
2023年，税务行政争议与税收司法案例研究的理论性明显高于往年，在进行个案研究的同时，学术界愈加重视类案的归纳与总结，所提出的问题及其完善建议对我国相关税收制度完善的参考价值也越来越大。应税事实的认定应当平衡不同部门法之间的冲突，充分发挥税收公平、实质课税、纳税人诚信推定等基本原则与理念在应税事实认定中的作用。对私法领域关于税费承担的约定，税法应当秉持适度的谦抑原则，在未损害国库利益前提下不应随意干预。《行政复议法》大修之后，行政复议将成为化解行政争议的主渠道，为此，地市级以上税务机关应当加强复议人才培养，以准诉讼的标准来审理行政复议案件。因为逾期缴纳税款而丧失行政复议权及行政诉讼权的案例在实务中较为常见，对此应当充分运用法律的体系化解释方法，严格遵守行政复议法规定的申请行政复议的期限，不能以纳税人未在15日内缴纳税款或者提供担保而剥夺其法定救济权。
中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于进一步深化税收征管改革的意见》明确提出了“加强非税收入管理法制化建设”的要求。准确把握非税收入的特点和规律，在战略部署上做到“税费皆重”，在战术安排上把握好税费异同是推进非税收入管理法制化建设的基本条件，也是做好非税收入征管工作的重要方法。王小龙认为，非税收入收缴管理是现代财政管理的重要组成部分，是预算执行管理的关键环节，是顺利完成财政收入目标任务的重要保障，也是规范行政执法的有力手段，对于构建现代国库制度和现代财政制度具有重要意义。王利敏认为，社会保险费和非税收入在税务部门三大业务板块中占据其二，形成税收、社会保险费、非税收入“三驾马车”并驾齐驱的工作新局面，树牢税费皆重理念，既是提高社会保险费和非税收入治理能力的迫切需要，更是提高税收治理能力的必然要求。
非税收入法制化建设需要法律规范的底层支撑。施正文 等认为，我国宜确立税务部门对非税收入的完整征管权，通过制定“非税收入管理法”建立非税收入征管的基本规则，在各非税收入单行法中规定特殊规则，对其他共通征管程序可授权税务部门适用税收征管法。郭昌盛认为，破解税务机关征收非税收入的法律困境，可以从解释论和立法论两个视角进行。解释论视角通过对非税收入涉及的法律法规进行教义学解释，为税务机关征收非税收入提供指引；立法论视角主要有制定专门的非税收入征管法、提请有权机关就法律适用冲突进行释明以及修订《税收征管法》并将非税收入纳入适用范围三种方案。
随着税收收入法制化的不断推进，非税收入法制化的任务亦逐渐提上日程。2023年，学术界逐步重视对非税收入法制化的研究，相关理论体系也在不断完善之中。随着税务机关征管的收入种类不断扩展，其名称、职责和执法依据等都有必要与时俱进。社会保险费收入的法制化程度相对较高，非税收入的法制化是未来研究与立法的重点。鉴于社会保险费和非税收入的性质、征收依据与税收有较大区别，社会保险费和非税收入的征管不宜简单参照适用税收征管法。从长远发展看，社会保险费可以在时机成熟时完成“费改税”，社会保险税的征管可以名正言顺地适用税收征管法。非税收入的种类比较多，短时间内恐怕难以制定统一适用所有非税收入的非税收入征管法，建议由国务院针对非税收入的不同种类制定实体与程序合一的征管条例。
2023年，税收法治研究以稳中求进和主题突出为基本特色，研究成果的数量和质量都有大幅度提升。税法基础理论、税法典、增值税立法、个人所得税法的完善等主题的研究成果比较丰富。落实税收法定原则、纳税人权利保护、税收征管法的完善等传统主题也有不少高质量的研究成果。这些既有研究成果为2024年的研究奠定了基础、指明了方向。如何在新的历史时期，结合我国面临的国内外复杂环境，持续深入推进对上述问题的研究并提出对实践具有指导意义的理论，是未来税收法治研究的重点与难点。
未来的税收法治研究应当一如既往地重视并加强税法基础理论的研究。税法基础理论研究的根本任务，是把相关制度背后的原理和原则以更加清晰的脉络和简明易懂的语言总结出来。因此，未来税法基础理论研究的重点是在习近平法治思想指导下，在持续学习贯彻党的二十大精神中将共同富裕、全面落实税收法定原则、税收公平与正义、纳税人权利保护等融入税法基础理论深入研究。
未来的税收法治研究应当把税法典的编纂作为我国新时期税收法律体系完善的集大成标志。税法法典化是税收法治化发展的趋势，未来应成为学术界常规性研究热点。税法典立法研究既要研究整体框架、结构，更要研究具体制度与条款的细节设计。如何将习近平法治思想、党的二十大精神等融入税法典，设计出具有中国特色的税收概念、税制要素、税法基本原则条款是学术界需要重点突破的难点。
未来的税收法治研究应当把税收实体法作为整体一体研究、一体完善，要建立具有中国特色的税收法律体系，各个税种之间要互相呼应，形成一个在习近平新时代中国特色社会主义思想指导下的有机整体。税收实体法研究的重点除了已有研究领域，还要关注消费税等其他税种法。未来学术界应重点关注消费税改革中所涉及的收入归属在中央和地方之间的划分问题，还应重点突破税收实体法研究中的薄弱环节。比如，个人所得税综合所得范围的扩展、环境保护税征收范围的扩容等。
未来的税收法治研究应当把税收程序法作为税法改革与创新的前沿，为新一轮财税体制改革保驾护航。学术界应着重把税法典的编纂与税收征管法的修订结合起来研究，从进一步完善社会主义税收法律体系的理论高度研究具体制度的改革进路。在新的历史时期，税收征管法的修订应当着眼于数字经济的发展、进一步优化营商环境，特别应考虑如何为新一轮财税体制改革保驾护航。在新一轮财税体制改革中，税收征管制度应当首先大胆创新，为税收实体制度的改革探路，把全面贯彻落实党的二十大精神与全面提高纳税服务质量、全面减轻纳税人办税负担结合起来，在习近平法治思想指导下，全面加强依法治税，为全世界树立全面保护纳税人权利的制度典范。
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（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2024年第3期。）
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